Судья Мяленко М.Н.                                                                                            № 2а-4011/2024

    Докладчик Руденская Е.С.                                                                                 № 33а-1299/2025

    (№ 33а-12242/2024)

                                                                                                             54RS0004-01-2024-005699-95

    АПЕЛЛЯЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ

    11 февраля 2025 г.                                                                                      г. Новосибирск

    Судебная коллегия по административным делам Новосибирского областного суда в составе:

    председательствующего Руденской Е.С.,

    судей Кошелевой А.П., Руденко А.А.,

    при секретаре Филоненко П.В.,

    рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по апелляционной жалобе административного истца Немерова М.В. на решение Калининского районного суда г. Новосибирска от 10.10.2024, которым отказано Немерову М. В. в удовлетворении административного иска к Межрайонной ИФНС России № 23 Новосибирской области о признании незаконным требования о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение.

    Заслушав доклад судьи Новосибирского областного суда Руденской Е.С., изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия

    установила:

Немеров М.В. обратился в суд с вышеуказанным административным иском, в котором просил признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 23 по Новосибирской области от 27.06.2024 № <данные изъяты> о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное НК РФ (за исключением налогового правонарушения, дело о выявлении которого рассматривается в порядке, установленном ст. 101 НК РФ).

В обоснование заявленных требований указал, что с 29.12.2023 по 25.06.2024 в отношении него налоговым органом проводилась выездная проверка, в рамках которой в его адрес была направлена повестка о вызове его на допрос в качестве свидетеля от 11.03.2024 № <данные изъяты>. Согласно повестке, Немерову М.В. надлежало прибыть 26.03.2024 в инспекцию для допроса в качестве свидетеля по обстоятельствам, касающимся деятельности Немерова М.В. в связи с проведением выездной налоговой проверки.

Впоследствии за неявку по повестке решением инспекции от 27.06.2024 № <данные изъяты> Немеров М.В. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 128 НК РФ.

Не согласившись с решением инспекции, Немеров М.В. обжаловал его в УФНС по Новосибирской области, однако решением Управления от 30.07.2024 № <данные изъяты> в удовлетворении жалобы было отказано.

Административный истец считает решение инспекции незаконным, поскольку проверяемый налогоплательщик может быть вызван в налоговый орган для дачи устных пояснений, которые при необходимости могут быть задокументированы налоговым органом. При этом как юридическая наука, так и Конституционный Суд РФ исходят из того, что одновременное совмещение процессуальных статусов одного и того же лица в одном и том же деле является недопустимым. Поскольку по состоянию на 11.03.2024 (дату направления повестки) и 26.03.2024 (дату явки по повестке) Немеров М.В. являлся проверяемым налогоплательщиком, он не мог в то же самое время в рамках той же самой выездной налоговой проверки обладать еще и иным процессуальным статусом - свидетелем по своему же делу.

В подтверждение указанных доводов приведена правовая позиция ФНС России (п.5.1 Рекомендаций по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками (письмо ФНС России от 17.07.2013 № АС-4- 2/12837@)). ФНС России прямо признает, что проверяемый налогоплательщик как лицо, заведомо заинтересованное в исходе дела, не может быть допрошен как свидетель. Если же налоговый орган допустил нарушение и все-таки допросил проверяемого налогоплательщика в качестве свидетеля, а следовательно, налогоплательщик против этого не возражал, то составленный протокол можно считать письменными пояснениями проверяемого налогоплательщика. Однако из данной правовой позиции не следуют ни право налогового органа вызывать налогоплательщика для допроса в качестве свидетеля, ни обязанность налогоплательщика являться по этому вызову, ни возможность привлечения проверяемого налогоплательщика к ответственности за неявку в качестве свидетеля по своему же делу.

Решением Калининского районного суда г. Новосибирска от 10.10.2024 в удовлетворении административного иска Немерову М.В. отказано.

С решением суда не согласился административный истец, подал на него апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить и вынести новое, которым удовлетворить требования административного иска.

В обоснование доводов апелляционной жалобы апеллянт полностью повторяет позицию, изложенную в административном исковом заявлении, подробно описывая фактические обстоятельства по спору, настаивает на незаконности действий административного ответчика. Дополнительно указывает на несоответствие даты фактического вынесения решения суда дате, указанной в резолютивной и мотивировочной части решения суда.

Осуществив проверку законности судебного акта по апелляционной жалобе в соответствии со ст. 308 КАС РФ, судебная коллегия приходит к следующему.

В соответствии с ч. 1 ст. 218 КАС РФ гражданин, организация, иные лица могут обратиться в суд с требованиями об оспаривании решений, действий (бездействия) органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями (включая решения, действия (бездействие) квалификационной коллегии судей, экзаменационной комиссии), должностного лица, государственного или муниципального служащего (далее - орган, организация, лицо, наделенные государственными или иными публичными полномочиями), если полагают, что нарушены или оспорены их права, свободы и законные интересы, созданы препятствия к осуществлению их прав, свобод и реализации законных интересов или на них незаконно возложены какие-либо обязанности.

Согласно ч. 2 ст. 227 КАС РФ основанием для удовлетворения административного иска по результатам рассмотрения административного дела об оспаривании решения, действия (бездействия) органа, организации, лица, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, является совокупность двух условий: не соответствие принятого решения, действия, бездействия нормативным правовым актам и нарушение прав, свобод и законных интересов административного истца.

Согласно положениям ч.9,11 ст. 226 КАС РФ обязанность доказать факт нарушения прав и законных интересов оспариваемыми действиями, решениями, бездействием, а также соблюдение срока на обращение в суд возложена на административного истца. Административный ответчик обязан доказать законность оспариваемых действий, решений, бездействия.

В соответствии с п. 3 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» налоговые органы наделены правом осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, установленном Кодексом.

Положения ст. 90-99 НК РФ регулируют порядок проведения отдельных мероприятий налогового контроля, в то время как право на их проведение предусматривается в ст. 31 НК РФ (права налоговых органов), ст. 88 НК РФ (камеральная налоговая проверка), ст. 89 НК РФ (выездная налоговая проверка) и иные.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда РФ (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 17.03.2009 № 5-П, от 22.06.2009 № 10-П, определение от 27.02.2018 № 526-О), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Налоговый контроль, согласно абз. 2 п. 1 ст. 82 НК РФ, проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

В ходе проведения проверки налоговый орган вправе направлять запросы и поручения о предоставлении информации в банки, налоговые органы других регионов (районов), органы внутренних дел, налогоплательщикам, контрагентам и так далее, а также использовать полученные от них сведения при принятии решений по результатам проверок.

Согласно п.п. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей.

В силу п.п. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

Согласно п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

В соответствии с п. 2 ст. 90 НК РФ не могут допрашиваться в качестве свидетеля:

1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

Физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации (п. 3 ст. 90 НК РФ). К одному из таких оснований относится право лица не свидетельствовать против себя самого, своего супруга и близких родственников (ст. 51 Конституции РФ).

Письмом ФНС России от 17.07.2013 №АС-4-2/12837@ направлены рекомендации по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками.

В соответствии с п.1.1 Письма, настоящие рекомендации распространяются на проведение мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов (далее – налогоплательщиков).

Пунктом 1.3. письма предусмотрено, что при проведении мероприятий налогового контроля должностные лица налоговых органов руководствуются Кодексом, иными нормативными правовыми актами, настоящими рекомендациями, а также иными методическими документами ФНС России.

В соответствии с п.5.1 Письма, в качестве свидетеля согласно п. 1 ст. 90 НК РФ для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

В качестве свидетелей могут выступать лица, не заинтересованные в исходе дела. Если в качестве свидетелей были опрошены лица, заведомо заинтересованные в исходе дела, например проверяемый налогоплательщик - физическое лицо, представитель налогоплательщика – юридического лица (в частности, директор, главный бухгалтер), протокол допроса такого лица может быть квалифицирован как документ, которым оформлены пояснения налогоплательщика (п.п. 4 п. 1 ст. 31 Кодекса).

Для дачи показаний могут быть вызваны физические лица в связи с уплатой (удержанием и перечислением) налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами), а также иными обязанными лицами (банками, экспертами, переводчиками и иными лицами) законодательства о налогах и сборах.

Лица, которые не могут допрашиваться в качестве свидетеля, указаны в п. 2 ст. 90 Кодекса.

В соответствии с абз.1 ст. 128 НК РФ неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля, влечет взыскание штрафа в размере тысячи рублей.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя, и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 11.03.2024 Межрайонной ИФНС №23 по Новосибирской области направлена повестка № <данные изъяты> о вызове на допрос свидетеля Немерова М.В. в соответствии со ст. 90 НК РФ.

Согласно повестке, Немерову М.В. надлежало прибыть в налоговый орган 26.03.2024 к 09:50 для допроса в качестве свидетеля по обстоятельствам касающимся его деятельности.

В назначенное время Немеров М.В. в инспекцию не явился, письменных заявлений о причинах неявки в инспекцию не направил.

В связи с неявкой Немерова М.В. по повестке в налоговый орган, инспекцией составлен акт № <данные изъяты> от 08.05.2024 об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях.

27.06.2024 решением № <данные изъяты> Немеров М.В. привлечен к налоговой ответственности по ст. 128 НК РФ к штрафу в размере 500 руб.

Не согласившись с решением инспекции, Немеров М.В. в порядке ст. 139 НК РФ обратился в УФНС России по Новосибирской области с жалобой. Решением УФНС России по Новосибирской области № <данные изъяты> от 30.07.2024 жалоба Немерова М.В. на решение Межрайонной ИФНС России №23 по Новосибирской области о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное НК РФ от 27.06.2024 № <данные изъяты> оставлена без удовлетворения.

Разрешая заявленные требования и отказывая в их удовлетворении, суд первой инстанции исходил из того, что вне зависимости от того, является ли вызываемое налоговым органом для допроса в качестве свидетеля лицо налогоплательщиком, в отношении которого проводится проверка или нет, с момента получения соответствующей повестки, у такого лица возникает обязанность явиться в указанные в ней дату и время в налоговый орган, а неявка в указанные в повестке дату и время, образует в действиях (бездействии) такого лица состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 128 НК РФ.

Доказательств уважительности причин неявки Немерова М.В. в МИФНС №23 по Новосибирской области по повестке, в ходе рассмотрения дела не представлено.

Судебная коллегия приходит к выводу о том, что суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований. Обстоятельства, имеющие значение для дела, судом первой инстанции установлены правильно. Выводы суда первой инстанции, изложенные в решении суда, соответствуют обстоятельствам административного дела, основаны на правильном применении норм материального права, регулирующих рассматриваемые правоотношения.

Так, исходя из приведенного правового регулирования, судебная коллегия приходит к выводу, что нормы действующего законодательства не ограничивают налоговый орган в части вызова в качестве свидетеля для дачи показаний, исходя из статуса лица, его должности, занимаемого положения, а также отношения к проводимой налоговой проверке.

Судом верно указано, что законодатель установил лишь условие, при котором лицо может быть вызвано в качестве свидетеля - знание каких-либо обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, данное условие имеет место быть в рассматриваемой ситуации, поскольку административному истцу, такие обстоятельства могут быть известны, а исходя из п. 5.1 Рекомендаций по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками (письмо ФНС России от 17.07.2013 № АС-4- 2/12837@)) следует, что протокол допроса Немерова М.В. мог быть квалифицирован как документ, которым оформлены пояснения налогоплательщика.

Материалы дела не содержат сведений о том, что при явке в налоговой орган по повестке и даче им ответов были бы прямо затронуты права и интересы Немерова М.В., как физического лица, представление Немерова М.В. о возможности не давать никаких пояснений, является ошибочным, противоречит нормам действующего законодательства.

В данном случае проведение налоговым органом мероприятий налогового контроля направлено на обеспечение достоверности результатов проверки и соблюдение тем самым необходимого баланса частного и публичного интереса в рассматриваемых налоговых правоотношениях.

Отказ заявителя от дачи ответов в рассматриваемой ситуации свидетельствует не о нежелании разглашать информацию, которая затрагивает права и законные интересы его самого, а о желании любым способом воспрепятствовать установлению налоговым органом фактических обстоятельств и истины по делу.

Также судебной коллегией отклоняются доводы административного истца о том, что он не мог быть привлечен налоговым органом к ответственности, поскольку не мог быть вызван в качестве свидетеля, следовательно к нему положения ст. 128 НК РФ не применимы, поскольку преимущественное значение в данном случае имеет тот факт, что лицо не явилось по повестке в назначенные дату и время, что не оспаривается стороной административного истца.

Как верно указал суд первой инстанции, вне зависимости от того, является ли вызываемое налоговым органом для допроса в качестве свидетеля лицо налогоплательщиком, в отношении которого проводится проверка, или нет, с момента получения соответствующей повестки у такого лица возникает обязанность явиться в указанные в ней дату и время в налоговый орган, а неявка в указанные в повестке дату и время, образует в действиях (бездействии) такого лица состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 128 НК РФ.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемые действия инспекции совершены в пределах предоставленных НК РФ полномочий и не нарушают права и законные интересы Немерова М.В. является законным и обоснованным.

Не может быть принят во внимание и довод апелляционной жалобы о несоответствии даты фактического вынесения резолютивной части решения дате, указанной в резолютивной и мотивировочной части решения суда.

Действительно, из материалов дела усматривается, что резолютивная и мотивировочная части решения датированы 08.10.2024. При этом, в судебном заседании, состоявшемся 08.10.2024, был объявлен перерыв до 10.10.2024. Согласно протоколу судебного заседания от 10.10.2024, суд удалился в совещательную комнату, по выходу из совещательной комнаты оглашена резолютивная часть решения, следовательно, дело рассмотрено по существу и решение вынесено 10.10.2024.

Определением суда от 20.11.2024 в решении суда исправлена описка, указано, что при вынесении резолютивной части решения и мотивированного решения судом была допущена описка в дате вынесения решения, а именно указано 08.10.2024 вместо 10.10.2024, в связи с чем, довод апелляционной жалобы о несоответствии даты фактического вынесения резолютивной части решения дате, указанной в резолютивной и мотивировочной частях решения суда, не соответствует обстоятельствам административного дела.

Тем самым, доводы апелляционной жалобы направлены на оспаривание установленных судом первой инстанции обстоятельств дела, однако несогласие с оценкой нижестоящим судом доказательств и установленными судом обстоятельствами не может служить основанием для отмены правильно постановленного решения суда.

Доводы апелляционной жалобы фактически были предметом рассмотрения суда первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка, не соглашаться с которой у судебной коллегии не имеется оснований.

При указанных обстоятельствах, судебная коллегия полагает, что решение суда первой инстанции является законным, обоснованным и отмене не подлежит.

    Руководствуясь ст. 309-311 КАС РФ, судебная коллегия

определила:

решение Калининского районного суда г. Новосибирска от 10.10.2024 оставить без изменения, апелляционную жалобу административного истца Немерова М. В., без удовлетворения.

Кассационная жалоба (представление) может быть подана через суд первой инстанции в течение шести месяцев со дня вынесения апелляционного определения в Восьмой кассационный суд общей юрисдикции.

Председательствующий

Судьи